Amortizarea este definita ca fiind echivalentul valorii ,a deprecierii ireversibile a unei imobilizari ca urmare a factorilor naturali ,a progresului tehnic sau a altor cauze. f9l21lk
Potrivit regulamentului legii 54/94 privind amortizarea capitalului imobilizat sunt prevazute 3 metode de calcul :liniara,degresiva si accelerata.
1.Metoda liniara :consta in calcularea si alocarea uniforma a valorii contabile a unei amortizari pe toata durata de functionare exprimata in ani.Este cea mai simpla metoda fiind foarte aproape de deprecierea reala denumita depreciere justificata economica.
Amortizarea este o cheltuiala constanta in timp ,iar cheltuielile de intretinere si reparatii cresc pe masura ce durata de functionare se epuizeaza ,rezulta ca la inceputul activitatii totalul cheltuielilor de exploatare este mai mic ,profitul si impozitul mai mari.
In partea finala situatia este invers.
Relatiile de calcul specifice amortizarii sunt:
-rata liniara R.L.=100/D Vc=valoarea contabila 100=val. contabila in cifre
R=valoarea ramasa relative;
Ex: 5 ani 100/5=20%
-amortizarea anuala : A.A.=Vc * R.L. V.C.R.=V.C.-?A.A.
Atunci cand un mijloc fix intra in intreprindere in cursul anului pentru acel an amortizarea se calculeaza proportionala cu numarul de luni incepand cu luna urmatoare intrarii in intreprindere. val=1mil; D=5ani intra la 10 martie n, pentru ex. n
A.A. =1mil * 20% * 9/12
2.Metoda degresiva :consta in calcularea si alocarea neuniforma a valorii contabile a unei imobilizari pe durata de functionare in sensul ca A.A. este mai ridicata in cursul primilor ani decat A. liniara si mai mica in ultimii ani (linie descrescatoare).
Calculul se face prin adaugarea R.L. degresive la V.C.R. .
Rata degresiva se calculeaza aplicand asupra ratei liniare un coeficient multiplicator.
-1,5 daca durata normala de functionare e intre 2-5 ani;
-2 daca durata e intre 5-10 ani;
-2,5 durata mai mare de 10 ani.
Acesti coeficienti pot fi modificati numai prin H.G. la propunerea Ministerului de Finante pentru a se obtine o valoare neta contabila nula la finele perioadei de amortizare, metoda prevede ca atunci cand la inchiderea unui exercitiu amortizarea degresiva este = sau < decat cea liniara ,incepand cu acel an amortizarea se calculeaza dupa metoda liniara.
Ex: un mijloc fix intra in intreprindere la 10.12.n ,Vc=2mil ,D=5ani ,coef. de multiplicare 1,5 :
R.L.=100/5=20%
R.D.=20% *1.5 =30%
Calculul comparativ al amortizarii degresive in comparatie cu amortizarea liniara pe baza datelor prezentate se prezinta astfel:
Amortizarea degresiva nu tine seama de uzura morala.Exista o a doua varianta de calcul prevazuta de legea 15/94 care tine seama de uzura morala ,se calculeaza dupa aceleasi principii ,dar R.D. este mai mare ? se scurteaza durata;
?cheltuielile de exploatare descresc pe masura epuizarii duratei;
?cheltuielile de intretinere si reparatii cresc pe masura epuizarii duratei astfel ca pe total are loc o anumita uniformizare a cheltuielilor de exploatare in timp,a profitului si impozitului pe profit.
3.Metoda accelerata:consta in includerea in cheltuieli in primul an de functionare a unei amortizari de pana la 50% din V.C. a unui mijloc fix ,incepand cu al doilea an amortizarea se calculeaza dupa metoda liniara.
Pentru primele 2 metode L. si D. componentele de aprobare le au adunarile generale ale actionarilor.Pentru a treia care se apropie in esenta de metoda degresiva dar care are efecte financiare si fiscale mult mai accentuate ,competenta de aprobare o are Ministerul Finantelor ,aprobare data la propunerea consiliilor de adunare ,insotita de o serie de indicatori solicitata de M.F. pentru analiza lor,pentru aprobarea sau nu a metodei.
Indiferent de metoda aplicata amortizarea se include in cheltuielile de exploatare pe toata durata de functionare.Daca mijlocul fix iese din functiune din diferite metode inaintea expirarii duratei de functionare, V.R. neamortizata se recupereaza, dar pe seama cheltuielilor exceptionale, care nu sunt deductibile fiscal.
Pentru mijloacele fixe existente in intreprindere la 31.12.97 includerea in cheltuielile de exploatare a amortizarii se face si s-a facut in functie de gradul de utilizare a mijloacelor fixe de baza.Diferenta dintre A.A. si cea corespunzatoare gradului de utilizare se includea si se include in cheltuielile exceptionale.
Incepand cu 1.01.98 nu se mai calculeaza gradul de utilizare a mijloacelor fixe si ca atare pentru mijloacele fixe intrate dupa 98 intreaga A.A. se include in cheltuielile de exploatare.
Contabilizarea amortizarilor derogatorii

Aplicarea diferitelor metode de calcul a amortizarii conduce la rezultate diferite in timp in ce priveste marimea cheltuielilor de exploatare a profitului si impozitului pe profit.
Acest fapt vine in contradictie cu obiectivul de baza al contabilitatii (principiul contabilitatii de asigurare a imaginii fidele a patrimoniului).Aceasta contradictie a fost rezolvata in Occident prin recurgerea la amortizarea derogatorie ,care se calculeaza ca diferenta intre amortizarea liniara si cea degresiva sau cea accelerata.
Mecanismul amortizarii derogatorii:permite inregistrarea separata a amortizarii liniare si a amortizarii derogatorii astfel: a).-pe toata durata de folosinta se include in cheltuielile de exploatare amortizarea liniara care se considera a fi depreciere justificata economic. b).-amortizarea derogatorie (A.L.- A.D.) se evidentiaza pe durata de folosire astfel:
-in primii ani cand A.D. sau A.accelerata este > decat cea liniara excedentul de amortizare fata de cea liniara este considerat o cheltuiala exceptionala cont 6874 pentru care se constituie un provizion reglementat cont 141.
-in ultimii ani cand A.D. sau A.accelerata este < A.L. minusul fata de valoarea justificata economic este asimilat ca venituri exceptionale 7874 diminuandu-se in mod corespunzator provizioanele constituite.
Urmare a faptului ca cheltuielile exceptionale calculate sunt deductibile fiscal ,iar veniturile exceptionale se reintegreaza in baza de impozitare dupa mai multi ani ? ca prin mecanismul A. derogatorii intreprinderea beneficiaza de facilitati fiscale.

In Romania - |arile Occidentale (comparatie):
1 an : A.L. 6811 =281 400 000 6811 =281 400 000
A.D. 6811=281 600 000 6811=281 400 000
6874=141 200 000
A.Acc. 6811=281 1 000 000 6811=281 400 000
6874=141 600 000
3 an : 6811=281 400 000
141=7874 73.333

Contabilizarea provizioanelor privind imobilizarile
-care nu se depreciaza reversibil (terenuri)
La finele exercitiului financiar cand se efectueaza inventarierea si terenurile sunt evaluate la valoarea actuala se calculeaza deprecierea daca val.actuala<val.contab.
Pentru deprecierea respectiva se constituie provizionul(6813=291) care se analizaeza si se regularizeaza in fiecare exercitiu urmator cand fie se suplimenteaza fie se diminueaza (sau se majoreaza veniturile din provizioane).
Daca la finele unui exercitiu financiar o intreprindere ce dispune de un teren cu V.C.=10mil lei,dar val. actuala =calculata la suma de 9 mil lei ?o depreciere de 1mil lei pentru care se constituie provizionul :
6813=291 1mil lei
In exercitiul urmator ,daca provizionul necesar calculat este mai mare decat cel existent ,cu diferenta dintre provizionul necesar si cel existent se suplimenteaza provizionul si invers daca provizionul necesar < existent se diminueaza.
Presupunand ca terenul mentionat ,in exercitiul urmator are la finele lui , val.actuala 9,6 mil ?provizionul necesar la finele lui n+1 este 0,4 mil.
El se compara cu provizionul existent de 1mil( in n) si apare necesitatea diminuarii lui cu 600 000 lei.
291=7813 0,6 mil
Iesirea imobilizarilor corporale:caile de iesire sunt comune cu cele privind imobilizarile necorporale.Operatiile contabile cu unele exceptii sunt similare imobilizarile necorporale.
Particularitati reprezinta iesirea de imobilizari corporale prin vanzarea si prin scoaterea din functiune.In ambele cazuri se tine seama ,daca imobilizarea este amortizata integral sau partial.
In cazul cand sunt complet amortizate :o intreprindere a cumparat un mijloc fix a carui valoare contabila e 1mil lei si care a fost amortizat in intregime pentru 1mil lei si ca mijlocul fix amortizat total se vinde unui tert la pretul presupus 200 000 lei, T.V.A.=22%.Operatiile ce intervin la vanzare sunt:
1.-vanzarea mijloacelor fixe: 461 = % 244 000
7721 200 000
4427 44 000
2.-se scoate din evidenta mijlocul fix complet amortizat:
281=212 1mil lei
3.-incasarea : 5121=461 244 000
Daca mijlocul fix e partial amortizat pentru suma de 800 000 ,iar pretul de vanzare este de 400 000:

1.aceeasi;
2. 6811=281 200 000
3.461 = % 488 000
7721 400 000
4427 88 000
4. % = 212 1 000 000
281 800 000
6721 200 000
Scoaterea din functiune:avem 2 variante :cand mijloacele fixe sunt amortizate integral sau partial.Ca particularitate operatia ca atare necesita cheltuieli cu scoaterea din functiune considerate cheltuieli exceptionale 6728 si din lichidarea mijloacelor fixe pot rezulta diferite valori care sunt considerate venituri exceptionale 7728.
Ex:se scoate din functiune un mijloc fix complet amortizat a carui valoare contabila=2mil lei.Lichidarea s-a facut de un tert ,val.facturata=200 000 lei , T.V.A.=22%.Din lichidare rezulta diferite materiale ,piese evaluate la 300 000.
Operatiile contabile:
1.inregistrarea cheltuielilor de lichidare:
% = 401
6728
4426
2.inregistrarea materialelor rezultate din scoaterea din functiune de 300 000 lei:
301=7728 300 000
3.scoaterea din evidenta a mijlocului fix lichidat si amortizat total :
281=212 2 mil
Scoaterea din functiune a celor amortizate partial:
Legea prevede ca valoarea nou amortizata sa fie contabilizata pe seama cheltuielilor exceptionale.
Modul de contabilizare pe cheltuielile exceptionale se diferentiaza daca -se realizeaza un plus de venituri din operatiile lichidare si daca cheltuielile exceptionale sunt evidentiate in totalitate in cheltuielile anului in care are loc lichidarea.
Daca valoarea materialelor recuperate >cheltuielile de lichidare pentru diferenta care reprezinta veniturile nete din lichidare se acopera o parte din valoarea neamortizata pe seama cheltuielilor neamortizate.In continuare V.R. neamortizata fie se include deodata in cheltuielile exceptionale ,fie se contabilizeaza ca cheltuieli in avans urmand a fi contabilizata pe perioada de esalonare in cheltuieli exceptionale ( maxim 5 ani).
Legea mai prevede :daca situatia financiara a intreprinderii permite ca valoarea ramasa sa nu afecteze cheltuielile exceptionale ci sa diminueze capitalurile proprii cont (118,112).
Ex: se scoate din functiune o cladire valoarea contabila=50 mil ,amortizarea calculata 40 mil,cheltuieli de lichidare 4 mil, venituri din lichidare 9 mil.
Operatiunile initiale:
1.-punerea in functiune a cladirii (achizitionarea):
%=404 61 mil
212 50 mil
4426 11 mil
2. 6811 =281 40 mil
3.-se inregistreaza cheltuielile de lichidare efectuate de un tert in suma de 4 mil lei:
% = 401 4,88 mil
6728 4 mil
4426 0,88 mil
4.-materialele rezultate din lichidarea de 9 mil
301=7728 9 mil
5.-calculul si inregistrarea diferentei dintre veniturile din lichidare si cheltuielile cu lichidarea care diminueaza amortizarea(valoarea neamortizata) :
9 mil -; 4 mil = 5mil
6871= 281 5mil
6.-scoaterea din evidenta a mijlocului fix considerand ca valoarea ramasa neamortizata urmeaza sa se includa in cheltuielile esalonate :
% = 212 50 mil
281 45 mil
471 5 mil
7.-in exercitiile urmatoare (ex 5 ani) cheltuielile in avans se trece asupra cheltuielii fiecarui exercitiu prin operatia :
6871 =471 5 mil (cate 1mil/an)
Nota: Daca valoarea ramasa neamortizata ar diminua capitalurile proprii scoaterea din exercitiu s-ar contabiliza prin formula :
% = 212 50 mil
281 45 mil
118 sau 112 5 mil
Contabilizarea imobilizarilor financiare (grupa 26):
Imobilizarile financiare :sunt titluri cu posesie durabila pentru intreprinderi care permit:
-exercitarea unei influente notabile sau asigurarea unui control asupra societatii emitente;
-realizarea de venituri financiare sub forma de dividende sau de dobanda .
Se cuprind in categoria imobilizarilor financiare toate imobilizarile prevazute in grupa 26 din planul de conturi.Dintre imobilizarile financiare o importanta deosebita o reprezinta valorile sub forma de titluri de participare(participatiile) care reprezinta drepturi sub forma de actiuni sau alte titluri de valoare in capitalul altor unitati ,care asigura intreprinderii detinatoare controlul sau exercitarea unei activitati notabile si realizarea de venituri ca dividende.
Conturi utilizate:
- 261 :evidenta se tine la valoarea de achizitie;
- 269 :varsaminte -; pentru sumele datorate pentru achizitionarea imobilizarilor daca plata nu s-a facut in intregime in momentul achizitionarii.
- 761 “venituri din participatii” :pentru contabilizarea dividendelor anuale.
- Cheltuielile accesorii cu comisioane ,onorarii platite pentru achizitionarea de imobilizari sunt asimilate cheltuielilor de exploatare 622.
Ex: La 10.03.n S.C. “A” cumpara de la S.C. “B”(intermediara) 1000 actiuni sub forma de titluri de participare emise de S.C. “C” cu scopul de a-si asigura controlul asupra activitatii emitentului.Valoarea de cumparare este 1000 lei/actiune ,valoare platita la achizitionare 600 lei/actiune.Cheltuieli de achizitionare: comision 1% calculat in functie de valoarea de cumparare a actiunilor.

Operatiile contabile:
1.-achizitionarea celor 1000 de titluri de participare:
261 = % 1mil ( 1000 T.P. * 1000 lei)
404 0,6 mil (1000 T.P. * 600 lei)
269 0,4 mil
2.-inregistrarea cheltuielilor de achizitionare:
% =404 12 200
622 10 000 ( 1% dintr-un milion)
4426 2 200
3.-plata datoriilor catre furnizori ( 600 000 + 12 100)
404 =512 612 200
4.-plata catre unitatea emitenta la termenele stabilite :
269 =512 400 000
5.-veniturile anuale realizate sub forma de dividende ex (800 000)
512=761 0,8 mil
In continuare ,consideram ca in ex. unei S.C. “A” vinde 500 actiuni detinute ca titluri de participare la S.C. “C” .Valoarea de vanzare 1250 lei/actiune ,VN=1000.
1.-vanzarea 461=7721 625 000 (500 * 1250 lei/actiune )
2.-scaderea din gestiune :6721 =261 500 000

Creantele imobilizate:imbraca forma de:
-creante legate de participatii cont 2671 acordate unitatii la care intreprinderea detine actiuni;
-imprumuturi acordate pe termen lung 2672 reprezentand sumele acordate unor terti ca imprumut pentru care se percep dobanzi .
-alte creante imobilizate 2677 in care se cuprind garantiile depuse la terti pentru asigurarea garantarii sumei executiei unei lucrari ,prestari servicii.
In afara contului 267 cu analiticile sale pentru contabilizare se mai utilizeaza 2678 “Dobanzi aferente creantelor imobilizate” -;se evidentiaza creanta de incasat din dobanzile calculate si 763 “Venituri din creantele imobilizate “ -;se contabilizeaza venituri efectiv realizate.
Ex: La 1.04.n S.C. “X” acorda S.C. “Z” la care detine titluri de participare un imprumut de 10 mil lei rambursabil in 2 ani cu o dobanda anuala de 15% ,scadente 1.04.n+1 50% , 1.04.n+2 50% .

Operatiile contabile : a). -;In exercitiul n:
1.-la 1.04.n se inregistreaza acordarea imprumutului :
2671 =512 10 mil
2.-la 31.12.n se calculeaza venitul din dobanzile aferente :
2678 =763 1,125 mil (10mil *15% *9/12) b).-In exercitiul n+1 :
3.-se calculeaza dobanda aferenta perioadei 1.01.-1.04.n+1 de 375 000
2678=763 10mil* 15% *3/12
4.-se incaseaza prima rata 5 mil si dobanda aferenta de 1,5 mil
512 = % 6,5 mil
2671 5 mil
2678 1,5 mil
5.-se inregistreaza dobanda calculata pe perioada 1.04.n+1 -; 31.12.n+1
2678=763 562 500 (5mil *15% *9/12)
In n+2 se repeta operatia din n+1,difera suma dobanzii .
Pentru imobilizarile financiare se calculeaza la finele exercitiului financiar “provizioane pentru deprecieri” care se contabilizeaza cu ajutorul conturilor 296,6863 , 7863 dupa regulile cunoscute.
Provizioanele pentru depreciere se calculeaza pe fiecare tip sau categorie de imobilizari cu aceeasi valoare de achizitionare(V.N.) fara a se face compensari intre plusurile de valoare si minusurile aferente categoriei de imobilizari.