t1b3bq

In acest capitol vom examina principalele impozite si taxe datorate de persoanele juridice. Astfel, vom trata, mai amplu, impozitul pe profit, impozitul pe dividende, taxa pe valoarea adaugata, accizele, impozitul pe cladiri, impozitul pe teren, taxele asupra mijloacelor de transport si taxele vamale.
Aceste impozite si taxe constituie principalele resurse ale bugetelor publice.
Desigur ca majoritatea acestor impozite si taxe sunt datorate si de persoanele fizice, dar ponderea covarsitoare a veniturilor publice provin de la persoanele juridice. In acelasi timp, cele mai importante venituri publice de la persoanele fizice sunt percepute prin impozitul pe venit, pe care-l vom examina in capitolul urmator.


Sect iunea 1
Impozitarea profitului

1. Impozitul pe profit

1.1. Functiile impozitului pe profit a) Este sursa certa de alimentare cu venituri a bugetelor publice in vederea asigurarii mijloacelor financiare necesare pentru indeplinirea functiilor statului. Totusi, randamentul fiscal este relativ scazut, deoarece exista multiple posibilitati de evaziune fiscala. b) De a stimula activitatea economica. Aceasta functie se realizeaza prin nivelul ponderat al cotei generale de impunere (25%) si prin unele cote reduse pentru anumite domenii sau sectoare de activitate.

1.2. Cadrul juridic
Legea nr. 414 din 26 iunie 2002 privind impozitul pe profit, publicata
in M. Of. nr. 456 din 27 iunie 2002lxxxv.

1.3. Definirea contribuabililor
Sunt stabilite cinci categorii de contribuabili si anume:

a) persoane juridice romane, pentru profitul impozabil obtinut din orice sursa, atat in Romania cat si in strainatate. In aceasta categorie intra toate persoanele juridice, indiferent de tipul proprietatii sau de forma de organizare. Nu se face distinctie intre agentii economici si institutii publice sau alte persoane juridice fara scop lucrativ. Astfel ca, pentru a se aplica impozitarea trebuie sa se tina seama de doua conditii cumulative: calitatea de persoana juridica; realizarea de profit din activitati desfasurate, indiferent de natura sursei de venit; b) persoane juridice straine care desfasoara activitati printr-un sediu permanent in Romania, pentru profitul impozabil aferent acelui sediu.
Persoana juridica straina este cea constituita pe baza altei legi decat cea romana.
Sediul permanent -; locul prin intermediul caruia orice activitate a unei persoane juridice sau fizice straine este in intregime sau partial condusa direct sau prin intermediul unui agent dependent (salariat).
Sediul permanent include un loc de conducere, o sucursala, un birou, un sediu secundar, o fabrica, un magazin, un atelier, o mina, un put petrolier sau de gaze, o cariera sau orice alt loc de extractie a resurselor naturale.
Devine sediu permanent daca are o durata mai mare de 6 luni un santier de constructie sau un alt loc unde au fost aduse echipamente pentru constructii, un proiect de montaj sau de instalare, precum si activitatile de supraveghere, consultanta si furnizarea de servicii pentru acelasi proiect sau proiecte conexe.
Nu este considerat sediu permanent spatiul utilizat (sau folosirea de instalatii) in scopul depozitarii, al expunerii de produse sau de marfuri si nici un loc fix de afaceri destinat cumpararii de marfuri sau desfasurarii unor activitati cu caracter pregatitor sau auxiliar. c) persoane juridice si fizice nerezidente care desfasoara activitati in
Romania ca beneficiari sau parteneri impreuna cu o persoana juridica romana intr-o asociere sau alta entitate ce nu da nastere unei persoane juridice, pentru profitul realizat in Romania.
Astfel de asociatii, fara personalitate juridica pot fi: asociatia in participatie (art.251 si urmatoarele din Codul comercial); societatea civila (art.1491 si urmatoarele din Codul civil). d) persoanele juridice romane si persoanele fizice rezidente, pentru veniturile realizate atat in Romania, cat si in strainatate, din asocieri care nu dau nastere unei persoane juridice. In acest caz, impozitul datorat de persoana fizica se calculeaza, se retine si se varsa de catre persoana juridica; e) persoanele juridice straine care obtin venituri in Romania: fie din sau in legatura cu proprietati imobiliare situate in Romania;

fie ca urmare a exploatarii resurselor naturale din Romania; fie din instrainarea unui drept de proprietate detinut catre o persoana juridica romana; fie orice alt venit, considerat a fi realizat pe teritoriul Romaniei, daca este platit de un rezident roman sau daca este platit de/ori prin intermediul unui sediu permanent in Romania.
Persoane exceptate de la plata impozitului, spre exemplu: a) trezoreria statului, pentru operatiunile din fondurile publice derulate prin contul general al trezoreriei; b) institutiile publice, pentru fondurile publice constituite, inclusiv pentru veniturile extrabugetare si disponibilitatile realizate si utilizate potrivit
Legii nr.72/1996 privind finantele publice si Legii nr.189/1998 privind finantele publice locale, cu modificarile si completarile ulterioare, daca legea nu prevede altfel; c) unitatile economice fara personalitate juridica ale organizatiilor de nevazatori, de invalizi si ale asociatiilor persoanelor cu handicap; d) fundatiile testamentare; e) cooperativele care functioneaza ca unitati protejate, special organi zate, potrivit legii; f) cultele religioase, pentru veniturile obtinute din producerea si valorificarea obiectelor si produselor necesare activitatii de cult, potrivit
Legii nr 103/1992 privind dreptul exclusiv al cultelor religioase pentru producerea obiectelor de cult; de exemplu, chiriile, cand sunt utilizate pentru intretinerea si functionarea unitatilor de cult; g) institutiile de invatamant particular acreditate, precum si cele autorizate, pentru veniturile utilizate potrivit Legii invatamantului nr.
84/1995, republicata si a O.U.G. nr. 174/2001 privind unele masuri de
imbunatatire a finantarii invatamantului superior; h) asociatiile de proprietari constituite ca persoane juridice si asociatiile de locatari recunoscute ca asociatie de proprietari, conform Legii locuintei nr. 114/1996, republicata, pentru veniturile obtinute din activitatile economice cu conditia sa fie sau ca vor fi utilizate pentru imbunatatirea confortului si a eficientei cladirii, pentru intretinerea si repararea proprietatii comune.
O categorie aparte de subiecte exceptate de la plata impozitului pe profit o reprezinta persoanele juridice romane fara scop patrimonial
(asociatii sau fundatii) care nu platesc impozit pe profit pentru unele categorii de venituri, cum ar fi: cotizatiile membrilor, contributiile banesti sau in natura ale membrilor si simpatizantilor, taxe de inregistrare, donatii si

sume sau bunuri primite prin sponsorizare, dar si pentru veniturile realizate din activitati economice, pana la nivelul echivalentului in lei de 10.000 euro, realizate intr-un an fiscal, dar nu mai mult de 10% din veniturile totale neimpozabile. Asadar, pentru veniturile din activitati economice ale persoanelor juridice romane fara scop patrimonial ce nu indeplinesc pragul mai inainte mentionat, se va plati impozit pe profit in cota generala (25%).

1.4. Cota de impunere
Cota generala de impozit pe profit este de 25%, daca legea nu prevede altfel.
Sunt instituite cote reduse dar si majorate.
O cota redusa datoreaza contribuabilii care au incasat, printr-un cont bancar din Romania, venituri in valuta din exportul bunurilor realizate din activitatea proprie, direct sau prin contract de comision, precum si din prestari de servicii. Acestia datoreaza urmatoarele cote:
6% in anul 2002;
12,5% in anul 2003;
25% incepand cu 1 ianuarie 2004.
Tot o cota redusa se aplica pentru profitul impozabil obtinut in zonele libere. In acest caz cota este de 5%, pana la data de 31 decembrie 2004.
O cota redusa se aplica in cazul contribuabililor care desfasoara activitati de noapte, a discotecilor si cazinourilor. In aceste cazuri impozitul nu poate fi mai mic de 5% din veniturile realizate din aceste activitati. In situatia in care impozitul pe profit este mai mic de 5%, contribuabilul este obligat la plata unui impozit aplicat asupra veniturilor realizate.
O exceptie o reprezinta Banca Nationala a Romaniei care datoreaza o cota majorata , adica 80%. Cota se aplica asupra veniturilor ramase dupa scaderea cheltuielilor deductibile si a fondului de rezerva, potrivit legii.

1.5. Baza impozabila
In cazul impozitului pe profit, baza de impunere o reprezinta profitul impozabil.
1.5.1. Regula generala -; Determinarea profitului impozabil se calculeaza ca diferenta intre: a) veniturile obtinute din: livrarea bunurilor mobile, serviciilor prestate si lucrarilor executate; vanzarea bunurilor imobile; castigurile din orice sursa;

b) cheltuielile efectuate pentru realizarea veniturilor, dintr-un an fiscal, din care: se scad veniturile neimpozabile si se adauga cheltuie lile nedeductibile.

A. Veniturile reprezinta sumele sau valorile incasate ori de incasat si includ: a) veniturile din exploatare, respectiv venituri din vanzarea produselor, lucrarilor executate si serviciilor prestate, din productie proprie, din productia de imobilizari, din subventii de exploatare, precum si alte venituri din exploatarea curenta; b) veniturile financiare, respectiv venituri din participatii, din alte imobilizari financiare, din creante imobilizate, din titluri de plasament, din diferente de curs valutar, din dobanzi, din sconturi obtinute, creante imobilizate si alte venituri financiare; c) veniturile exceptionale, respectiv venituri din operatiuni de exploatare, din operatiuni de capital (despagubiri, penalitati incasate, venituri din cedarea activelor, cote-parti din subventii vira te la incheierea exercitiului) si alte venituri exceptionale.
La stabilirea venitului impozabil se vor lua in calcul numai cheltuielile care concura direct la realizarea veniturilor si care se regasesc
in costul produselor si serviciilor, in limitele legale.
Constituie venituri neimpozabile: a) dividendele primite de catre o persoana juridica romana de la o alta persoana juridica romana; b) diferentele favorabile de valoare ale titlurilor de participare
inregistrate ca urmare a incorporarii rezervelor, a beneficiilor sau a primelor de emisiune ori prin compensarea unor creante la societatea la care se detin participatiile; c) veniturile care au fost considerate cheltuieli nedeductibile, precum si veniturile rezultate din anularea provizioanelor pentru care nu s-a acordat deducere sau veniturile realizate din stornarea ori recuperarea unor cheltuieli nedeductibile; d) alte venituri neimpozabile, prevazute expres de acte normative speciale.

B. Cheltuielile, de asemenea, pot fi ca si veniturile: cheltuieli de exploatare, cum sunt, spre exemplu, cele cu materii prime, materiale si marfuri, lucrari si servicii pentru terti, cu personalul, etc.;

cheltuieli financiare, cum sunt cele cu dobanzile, diferentele de curs valutar, etc.; cheltuieli exceptionale privind operatiuni de gestiune.

Sunt cheltuieli nedeductibile in intelesul calcularii impozitului pe profit, spre exemplu: a) cheltuieli cu impozitul pe profit datorat si impozitele platite in strainatate. De asemenea, sunt nedeductibile si impozitele cu retinere la sursa platite in numele persoanelor fizice si juridice nerezidente pentru veniturile realizate in Romania; b) amenzile, confiscarile, majorarile de intarziere si penalitatile datorate catre autoritatile romane, potrivit prevederilor legale, altele decat cele prevazute in contractele comerciale. Amenzile, penalitatile sau majorarile datorate catre autoritati straine sau in cadrul contractelor economice incheiate cu persoane nerezidente in Romania sunt cheltuieli nedeductibile, cu exceptia majorarilor al caror regim e reglementat prin conventii de evitare a dublei impuneri; c) cheltuielile de protocol care depasesc limita de 1% aplicata asupra diferentei rezultate dintre totalul veniturilor si cheltuielilor aferente, inclusiv accizele, mai putin cheltuielile cu impozitul pe profit si cheltuielile de protocol inregistrate in cursul anului; d) cheltuielile cu diurna care depasesc de 2,5 ori nivelul legal stabilit pentru institutiile publice; e) sumele pentru constituirea provizioanelor peste limitele legale; f) sumele care depasesc cheltuielile sociale care depasesc limitele considerate deductibile, conform legii bugetare anuale.
Sunt considerate cheltuieli deductibile prevazute de reglementari speciale, cum ar rezerva, in limita de 5% din profitul contabil, pana cand aceasta va atinge 1/5 din capitalul social subscris si varsat, prevazuta de
Legea nr. 31/1990 privind societatile comerciale, republicata sau provizioanele obligatorii, constituite potrivit normelor B.N.R. in cazul bancilor si cooperativelor de credit. Tot deductibile la calculul profitului impozabil sunt si cheltuielile de sponsorizare si/sau mecenat, in limita de
5% aplicata asupra diferentei dintre totalul veniturilor si totalul cheltuielilor, inclusiv accizele, mai putin cheltuiala cu impozitul pe profit si cheltuielile cu sponsorizarea si/sau mecenatul; deductibile sunt si perisabilitatile, in limitele legale.
Amortizarea activelor corporale si necorporale se face in concordanta cu prevederile Legii nr.15/1994, republicata. Amortizarea se stabileste prin

aplicarea cotelor de amortizare asupra valorii de intrare a mijloacelor fixe si se include in cheltuielile de exploatare. Se admite amortizarea accelerata, fara aprobarea organelor fiscale, pentru echipamentele tehnologice, respectiv: masini, utilaje, instalatii de lucru, computere si echipamente periferice ale acestora.
Contribuabilii care investesc in mijloace fixe si/sau in brevete de inventie amortizabile, destinate activitatilor pentru care acestia sunt autorizati, si care nu au optat pentru regimul de amortizare accelerata, pot deduce cheltuieli suplimentare de amortizare reprezentand 20% din valoarea de intrare a acestora.
Aceasta facilitate se aplica: indiferent daca contribuabilii inregistreaza, sau nu, profit contabil; imobilizarilor achizitionate in baza unui contract de leasing financiar.
Anterior o astfel de facilitate se acorda doar contribuabililor care
inregistrau profit contabil.
Profitul impozabil si impozitul pe profit se calculeaza si se evidentiaza trimestrial, cumulat de la inceputul anului.
Pierderea anuala , stabilita prin declaratia de impozit pe profit, se recupereaza din profiturile impozabile obtinute in urmatorii 5 ani. Anterior, pierderile se deduceau pe 3 ani.
Recuperarea pierderilor se va efectua in ordinea inregistrarii acestora, la fiecare termen de plata a impozitului pe profit, potrivit prevederilor legale
in vigoare din anul inregistrarii acestora.
Nu se recupereaza pierderea fiscala inregistrata de persoana juridica,
in cazul in care are loc divizarea, dizolvarea, lichidarea sau fuziunea.
Contribuabilii care, pe o perioada de 3 ani consecutivi, au realizat numai pierderi intra automat in obiectivul de control al organului fiscal pentru constatarea cauzelor care au dus la nerealizare de profit.
In cazul persoanelor juridice straine, prevederile privind pierderile se aplica luandu-se in considerare numai activitat ile economice, cotele de participare, profiturile si pierderile atribuite sediului permanent din Romania.
In situatia lichidarii, sau dizolvarii unui contribuabil, la determinarea profitului impozabil se includ si profiturile ce rezulta din lichidarea patrimoniului. In cazul fuziunii sau divizarii unui contribuabil ce isi inceteaza existenta, sumele rezultate din evaluari se vor reflecta in conturile de rezerva ale entitatilor ce rezulta, fara ca acele sume sa poata fi folosite la majorarea capitalului social.

1.5.2. Determinarea veniturilor persoanelor nerezidente
Persoanele juridice straine si persoanele juridice si fizice straine, parteneri intr-o asociere datoreaza impozitul pentru activitatile desfasurate
in Romania.
Venitul este aferent unei activitat i desfasurate in tara noastra, daca este: a) atribuit unui sediu permanent din Romania al unei persoane juridice nerezidente; b) platit persoanelor juridice sau fizice nerezidente pentru serviciile prestate in Romania; c) obtinut din sau in legatura cu situatiile mentionate la sectiunea 1.3. lit. e din prezentul capitol;
Determinarea profitului impozabil al sediului permanent se face prin scaderea numai a cheltuielilor aferente realizarii venitului sediului respectiv, cu luarea in considerare si a prevederilor privind cheltuielile stabilite in cazul determinarii profitului impozabil pentru toti contribuabilii (adica regula scaderii).

Creditul fiscal extern
Legea nr. 414/2002 prevede institutia creditului fiscal extern ca o masura unilaterala de evitare a dublei impuneri internationale. Astfel, persoana juridica romana are dreptul de a i se deduce din impozitul pe profit datorat in Romania, o suma echivalenta cu impozitul pe venitul din sursa externa, platit direct sau prin retinere la sursa in strainatate, pe baza de documente, care atesta plata, confirmate de autoritatile fiscale straine.
Pierderile legate de veniturile din surse externe se deduc numai din aceste venituri, separat pe fiecare sursa de venit.

1.5.3. Persoanele juridice straine care nu desfasoara activitati printr-un sediu permanent in Romania si persoanele fizice stra ine platesc, pentru veniturile brute realizate in Romania, impozit prin retinere la sursa , conform legislatiei. Acest impozit pe venit a fost reglementat prin Decretul nr.276/1973, in vigoare pana la data de 31 decembrie 1997. De la 1 ianuarie
1998, s-a aplicat O.G.nr.47/1997, iar in prezent se aplica O.G. nr.83/1998lxxxvi. Impozitul separat respectiv se aplica pentru dobanzi, comisioane, redevente, etc. obtinute in Romania de nerezidenti.

1.6. Plata impozitului. Regula : plata se efectueaza trimestrial, pana la data de 25 inclusiv a primei luni din trimestrul urmator.

Exc eptii -; Banca Nationala si societatile comerciale bancare efectueaza plata lunar, pana la data de 25 inclusiv a lunii urmatoare celei pentru care se calculeaza impozitul;
- persoanele juridice care isi inceteaza activitatea au obligatia de a depune declaratia de impunere si de a plati impozitul pe profit, cu 10 zile
inainte de data inregistrarii incetarii existentei ei la Registrul Comertului;
- persoanele juridice fara scop patrimonial calculeaza si platesc impozitul pe profit anual, pana la data de 25 ianuarie a anului urmator.

Contribuabilii au obligatia sa prezinte doua declaratii de impunere: a) una in cursul anului fiscal, pana la termenul de plata; b) una pentru anul fiscal expirat, pana la termenul prevazut pentru situatiile financiare.
Plata impozitului se face in lei.
Pentru neplata in termenul legal a impozitului se datoreaza majorari de intarziere, in cota de 0,1% pe zi de intarzierelxxxvii. De la 1 ianuarie 2003 se va aplica o cota de 0,5% pentru fiecare luna si/sau fractiune de luna de intarziere (conf.O.G. 61/2002).

1.7. Prescriptia extinctiva. Termenul de prescriptie pentru stabilirea impozitului pe profit este de 5 ani si curge de la: a) data la care a expirat dreptul de depunere a declaratiei de impunere; b) data ultimului termen de plata a impozitului, in cazul cand legea nu prevede obligatia depunerii declaratiei de impunere; c) data comunicarii catre contribuabili a impozitului de catre organele fiscale.
Termenul de prescriptie se intrerupe si se suspenda pentru unele cauze speciale, prevazute de Ordonanta Guvernului nr.70/1997 privind controlul fiscallxxxviii.
In cazul evaziunii fiscale, termenul de prescriptie este de 10 ani, conform Legii nr.87/1994lxxxix.

1.8. Cai de atac
Ordonanta de Urgenta a Guvernului nr.13/2001 privind solutionarea contestatiilor impotriva masurilor dispuse prin actele de control sau de impunere intocmite de organele Ministerului Finantelor Publicexc, aprobata si modificata prin Legea nr. 506/2001xci, prevede urmatoarele cai de atac: c) o cale administrativ-jurisdictionala de atac, denumita “contestatie” si d) doua cai judiciare de atac.

1.8.1. Calea administrativ-jurisdictionala
Ordonanta de Urgenta a Guvernului nr.13/2001 prevede o singura cale administrativ-jurisdictionala de atac constand in contestatia prin care se poate solicita diminuarea sau anularea, dupa caz, a impozitelor, taxelor, datoriei vamale, contributiilor la fondurile speciale, a majorarilor de
intarziere sau a penalitatilor ori a altor sume constatate si aplicate, precum si a altor masuri dispuse de organele Ministerului Finantelor Publice abilitate sa efectueze acte de control sau de impunere.
Contestatia poate avea ca obiect si modul de stabilire a taxei judiciare de timbru, precum si actele de constatare in cazul rambursarii taxei pe valoarea adaugata.
Prin Normele metodologice de aplicare unitara a procedurii de solutionare a contestatiilor formulate impotriva masurilor dispuse prin actele de control sau de impunere intocmite de organul Ministerului Finantelor
Publicexcii, contestatiile privind amenzile, confiscarile si alte masuri complementare acestora, aplicate prin acte ale organelor Ministerului
Finantelor Publice, urmeaza procedura prevazuta de O.G. nr. 2/2001 privind regimul juridic al contraventiilor.xciii
Este instituita scutirea de taxe de timbru pentru contestatia prevazuta de Ordonanta de Urgenta a Guvernului nr.13/2001.
Contestatia se formuleaza in scris si ea nu poate avea ca obiect alte sume si masuri decat cele stabilite prin actul atacat.
Contestatiile sunt valabile chiar daca poarta o denumire gresita, organele de solutionare urmand sa procedeze conform competentelor lega le.xciv
Termenul pentru depunerea contestatiei este de 15 zile de la comunicarea actului atacat, la organul emitent al acestuia. Se prevede expres sanctiunea decaderii pentru nerespectarea termenului.
Contestatiile trimise prin posta se considera formulate in termen, daca au fost predate cu scrisoare recomandata la oficiul postal inainte de expirarea acestuia.
Competenta de solutionare a contestatiilor este diferita, in raport de cuantumul sumei ce formeaza obiectul caii de atac.
Astfel, contestatiile care au ca obiect sume al caror cuantum este de pana la 500 milioane lei sunt de competenta de solutionare a organelor specializate din cadrul directiilor generale ale finantelor publice judetene, respectiv a municipiului Bucuresti, dupa caz, in a caror raza teritoriala isi are domiciliul sau sediul contestatorul.

In schimb, contestatiile care au ca obiect sume al caror cuantum este de 500 milioane lei sau mai mare si cele formulate impotriva actelor
intocmite de organele de control din cadrul aparatului central al
Ministerului Finantelor Publice, indiferent de suma, se solutioneaza de catre organele specializate din cadrul Ministerului Finantelor Publice .
Observam ca pentru Ministerul Finantelor Publice competenta de solutionare cuprinde doua categorii de acte.
Cuantumul sumelor de mai sus poate fi actualizat de catre Guvern.
Solutionarea contestatiilor se face prin de cizie motivata, in termen de
30 de zile de la inregistrarexcv.
Pentru a evita interpretari diverse, legiuitorul prevede (in articolul 7 alin. 2), in mod expres si limitativ, persoanele care au dreptul sa semneze decizia. Astfel, se stabileste ca aceste persoane pot fi numai directorul general al directiei generale a finantelor publice judetene, respectiv a municipiului Bucuresti, sau de directorul general al directiei specializate din cadrul Ministerului Finantelor Publice, dupa caz ,sau de inlocuitorii acestora. Fata de caracterul imperativ al normei juridice de fata , deciziile ce ar fi semnate de alte persoane sunt anulabile.
Grija legiuitorului este laudabila, deoarece nu s-a marginit a stabili numai declarativ obligatia motivarii deciziei de solutionare a contestatiei, ci a prevazut, chiar la nivel de lege, cele trei pa rti pe care trebuie sa le cuprinda decizia si anume: preambulul, considerentele sau motivarea si dispozitivul. Mai mult, legiuitorul stabileste si elementele ce trebuie sa le cuprinda fiecare din cele trei parti ale deciziei. In acest sens, se prevede ca
in preambul se va indica denumirea organului investit cu solutionarea, numele sau denumirea, domiciliul sau sediul constatatorului, numarul de
inregistrare a contestatiei la organul de solutionare, obiectul cauzei si sinteza sustinerilor partilor.
Considerentele sau motivarea se cere a cuprinde motivele de fapt si cele de drept care au format convingerea organului de solutionare in emiterea deciziei. Desigur aceasta prevedere obliga organul de solutionare -; cel putin -; la o analiza temeinica a sustinerilor partilor si a probelor cauzeixcvi.
In fine, dispozitivul va trebui sa includa solutia pronuntata, cale a de atac, termenul in care aceasta poate fi exercitata si instanta competenta.
Prin aceste prevederi proc edurale imperative, legiuitorul a reusit sa faca din decizia unui organ administrativ-jurisdictional o adevarata hotarare jurisdictionala.

In ce priveste solutia ce se pronunta de catre organul administrativ jurisdictional, O.U.G. nr. 13/2001 prevede ca acesta poate admite contestatia, in totalitate sau in parte, ori o poate respinge. Decizia de admitere a contestatiei atrage anularea totala sau partiala a actului atacat prin contestatiexcvii. Totodata se prevede ca prin decizie se poate desfiinta total sau partial actul atacat, daca din analiza documentelor existente la dosarul contestatiei nu se poate stabili cu claritate baza impozabila a obligatiei fiscale ce formeaza obiectul cauzei. In cazul desfiintarii actului atacat, legea prevede ca urmeaza a se incheia un nou act de control sau de impunere, care se va referi strict la aceeasi perioada si aceeasi baza impozabila care au facut obiectul contestatiei, act impotriva caruia se poate exercita calea administrativ-jurisdictionala a c ontestatiei reglementata de
O.U.G. nr. 13/2001.
O.U.G. nr. 13/2001, prevede si competenta organului administrativ jurisdictional de a suspenda, prin decizie motivata (desigur prin decizie cuprinzand cele trei parti examinate mai sus), solutionarea cauzei, daca exista indiciile savarsirii unei infractiuni a carei constatare ar avea o
inraurire hotaratoare asupra solutiei ce urmeaza sa fie data in procedura administrativ-jurisdictionala de fata. Legea nr. 506/2001, de aprobare a
O.U.G. nr. 13/2001, prevede ca decizia de suspendare poate fi atacata la instanta de contencios administrativ competentaxcviii. Judecata se face in regim de urgenta, cu participarea reprezentantului Ministerului Public.
Solutia instantei este definitiva si irevocabila. Aceasta prevedere introdusa
in articolul 10 al O.U.G. nr. 13/2001 prin Legea nr. 506/2001, era necesara pentru a se determina daca si in ce conditii poate fi atacata decizia de suspendare, precum si efectele deciziei instantei de contencios administrativ care solutioneaza c alea de atac respectiva.
In caz de suspendare a cauzei, procedura administrativ-jurisdictionala este reluata la incetarea motivului care a determinat suspendarea, in conditiile legii.
In ce priveste motivul de suspendare, legiuitorul limiteaza indiciile savarsirii unei infractiuni la imprejurarea ca aceasta „ar avea o inraurire hotaratoare asupra solutiei ce urmeaza sa fie data in procedura administrativa”. Aceasta inseamna ca nu orice indicii privind savarsirea vreunei infractiuni justifica suspendarea cauzei.
Decizia se comunica prin posta la domiciliul sau sediul contestatorului, cu scrisoare recomandata cu confirmare de primire, precum si la organul al carui act a fost atacat (articolul 11). In cazul in care contestatarul si-a schimbat domiciliul sau sediul fara a aduce la cunostinta

organului de solutionare acest lucru, decizia se comunica organului fiscal al carui act se ataca.
Articolul 11, aliniatul 3 al O.U.G. nr. 13/2001, astfel cum a fost modificat prin Legea nr. 506/2001, prevede ca „decizia emisa ca urmare a solutionarii contestatiei este definitiva in sistemul cailor administrative de atac”. Modificarea era necesara deoarece prevederea din O.U.G. 13/2001 in sensul ca decizia este „definitiva”, fara alte mentiuni, venea in contradictie cu caile judiciare de atac prevazute de ac elasi act normativ cu privire la deciziile organului administrativ-jurisdictional. Prevederea modificatoare subliniaza ca natura definitiva a deciziei se refera numai la faza procedurii administrativ-jurisdictionale.

1.8.2. Caile judiciare de atac. Cele doua cai judiciare de atac, mentionate mai sus, sunt urmatoarele: a) Deciziile directiilor generale ale finantelor publice judetene sau a municipiului Bucuresti, precum si deciziile Ministerului Finantelor Publice pot fi atacate la instanta de contencios administrativ competenta. Judecata se face in regim de urgenta cu participarea reprezentantului Ministerului
Public. Aceasta prevedere din articolul 12 a O.U.G. nr. 13/2001 are forma realizata prin modificarea adusa de Legea nr. 506/2001. Prin aceasta modificare s-au inlaturat interpretarile date de doctrina privind „instanta judecatoreasca competenta”, asa cum se prevedea anterior in articolul 12 al
O.U.G. nr. 13/2001. S-au emis mai multe pareri in sensul daca „instanta judecatoreasca competenta” este „instanta de drept comun” sau „instanta de contencios administrativ”. Modificarea adusa articolului 12 aliniatul 1 din
O.U.G, nr. 13/2001 prin Legea nr. 506/2001 a pus capat dilemei, prevazandu-se expres ca instanta competenta este „instanta de contencios administrativ”. b) Hotararea pronuntata de instanta de contencios administrativ competenta (mentionata la lit. a de mai sus) poate fi atacata cu recurs, potrivit legii.
Caile judiciare de atac se judeca conform normelor prevazute de
Codul de procedura civila.

2. Impozitul pe dividende
2.1. Aspecte generale. Cota-parte din profitul obtinut de societatile comerciale ce se va plati fiecarui actionar sau asociat, dupa caz, constituie, conform Legii nr.31/1990xcix privind societatile comerciale, dividend.

Distribuirea dividendelor pentru actionari sau asociati are loc in raport de cota de participare la capitalul social.
Prin Ordonanta Guvernului privind impozitul pe dividendec, intrata in vigoare la data de 30 august 1995, s-a realizat o reglementare cuprinzatoare a impozitului.
Noua reglementare defineste, din primul articol, notiune de dividend.
Astfel, se arata ca, in sensul ordonantei, termenul de dividendci include orice distribuire, in bani sau in natura, in favoarea actionarilor sau asociatilor, din profitul stabilit pe baza bilantului contabil anual si a contului de profit si pierderi, proportional cu cota de participare la capitalul social.

2.2. Subiectii impunerii. Impozitul este datorat de persoanele juridice, actionari sau asociaticii ai societatilor comerciale, beneficiari de dividende. Subiectii impunerii pot fi persoane juridice straine, indiferent de provenienta si natura capitalului social al societatilor comerciale distribuitoare a dividendelor.

2.3. Baza impozabila. Impozitul se calculeaza in raport de suma totala pe care o reprezinta dividendele cuvenite fiecarui subiect al impunerii.
Marimea dividendelor este dependenta de volumul profitului net total si de cota de participare la capitalul social al subiectului impunerii.
In cazul dividendelor in natura, evaluarea produselor acordate ca plata in natura se face la pretul de vanzare practicat de unitate pentru produsele din productia proprie sau la pretul de achizitie pentru alte produse, iar in cazul serviciilor, pe baza tarifelor pentru aceste servicii.
Preturile si tarifele sunt cele practicate la data platii in naturaciii.
2.4. Cota de impunere. S-a stabilit procentul de 10% din suma dividendelor distribuite actionarilor sau asociatilor drept cota de impunere.
Nivelul cotei de impunere este redus in raport cu cel practicat in alte ta riciv, urmarindu-se stimularea privatizarii si pe aceasta cale.
La stabilirea nivelului cotei de impunere s-a avut in vedere si practica conventionala internationala a Romaniei, mai exact ca in multe din cele peste 60 de conventii pentru evitarea dublei impuneri incheiate de Romania cu alte state s-a prevazut impozitarea la sursa a dividendelor, in general cu cota de 10%cv.
Generalizarea impozitului pe dividende la toate persoanele juridice beneficiare ale unor astfel de venituri si stabilirea cotei de 10% a inlaturat discriminarea anterioare existenta in acest domeniu. Ne referim la prevederea aplicabila numai partenerilor straini ai societatilor mixte,

constituite in Romania, care, incepand din 1973cvi si pana la data de 1 decembrie 1991, datorau impozitul pe dividende de 10% pentru partea din profit ce se transfera in strainatate. S-a realizat, astfel, aplicarea principiului tratamentului egal al strainilor si nationalilor beneficiari de dividende.

2.5. Platitorul impozitului. Asa cum s-a aratat mai sus, subiectul impunerii pentru impozitul pe dividende este persoana juridica, beneficiarul dividendelor.
Platitorul impozitului pe dividende insa nu este subiectul impunerii, ci o alta persoana. Astfel, dividendele fiind supuse impozitarii prin procedeul retinerii la sursa, obligatia calcularii, retinerii de la subiectul impozabil si varsarii impozitului pe dividende la bugetul de stat, revine
insasi societatii comerciale distribuitoare a dividendelorcvii. Aceasta obligatie legala o remarcam in mod expres, pentru a atrage atentia ca pentru calcularea eronata, retinerea si varsarea unei sume inferioare de impozit, precum si pentru plata acestuia cu intarziere, suportarea majorarilor de
intarziere revine societatii comerciale distribuitoare a dividendelor, si nu subiectului impunerii, astfel ca salariatii in culpa raspund patrimonial pentru paguba cauzata societatii respectivecviii.

2.6. Plata impozitului. Impozitul se obtine de la actionari sau asociati
-; persoane juridice -; dupa caz, odata cu plata efectiva a dividendelor, moment care reprezinta si termenul de plata a impozitului.
In cazul dividendelor distribuite, dar care nu au fost platite actionarilor sau asociatilor -; persoane juridice -; dupa caz, pana la sfarsitul anului in care s-a aprobat bilantul contabil, termenul de plata a impozitului pe dividende este pana la data de 31 decembrie a anului respectiv.
Plata impozitului pe dividende se face in lei. In situatiile in care plata dividendelor se face in valuta, impozitul, majorarile de intarziere, cat si amenzile reglementate de ordonanta, se vireaza in lei proveniti din schimb valutar la cursul in vigoare la data efectuarii platii.
Obligatiile fiscale reglementate prin Ordonanta Guvernului nr.
26/1995 sunt venituri ale bugetului de stat.
In cazul in care impozitul pe dividende nu este platit la termen, persoana juridica este obligata la plata majorarilor de intarziere, incepand cu ziua lucratoare imediat urmatoare expirarii termenului de plata si cu data platii efective a impozitului, inclusiv.
Cota majorarii de intarziere aplicata va fi cea prevazuta de legislatia refe ritoare la calculul si plata sumelor datorate pentru neachitarea la termen a impo

zitelor si taxelor care, in prezent, este de 0,1% pentru fiecare zi de
intarziere1(0,5% de la 1 ianuarie 2003).

2.7. Controlul fiscal. Constatarea, controlul, urmarirea si incasarea impozitului pe dividende, precum si a majorarilor de intarziere aferente, se efectueaza de catre organele fiscale din subordinea directiilor generale ale finantelor publice judetene si a municipiului Bucuresti.
In vederea determinarii obligatiilor fiscale, potrivit prevederilor ordonantei, organele fiscale au dreptul de a controla operatiunile care au ca scop evitarea sau diminuarea platii impozitului pe dividende, precum si a retine extrase sau fotocopii ale documentelor care pot constitui dovezi in determinarea obligatiei fiscale.
Impozitul pe dividende si majorarile de intarziere care nu au fost platite in termenul si in conditiile prevazute de ordonanta sunt recuperate conform prevederilor legale, prin executare silita.

2.8. Restituiri si compensari. Persoana juridica care a platit impozit pe dividende peste suma datorata, are dreptul sa faca o cerere de restituire,
in cadrul termenului de prescriptie.
In cazul unei cereri pentru restituirea unei plati de impozit pe dividende peste suma datorata depusa in termenul de plata, organul fiscal va putea compensa suma acelei plati, asa cum a fost determinata de acesta, cu alte obligatii fiscale ale persoanei juridice care a facut plata peste nivelul impozitului pe dividende datorat.
Organele fiscale vor restitui pe baza de cerere, in lipsa altor datorii scadente, sumele platite in plus.
Nu se admit compensarile impozitului pe dividende cu eventuale creante detinute de persoana juridica asupra statului, altele decat cele de natura fiscala.

2.9. Prescriptia. S-a stabilit un termen special de prescriptie pentru stabilirea impozitului -; de 5 ani de la data la care a expirat termenul de plata.
In ce priveste executarea silita a impozitelor, taxelor si altor venituri publice, termenul de prescriptie este de 5 anicix.
Pentru compensarea sau restituirea impozitelor pe dividende platite in plus peste suma datorata legal, termenul de prescriptie este, de ase menea, de
5 ani de la expirarea termenului de plata (examinat mai sus).

2.10. Ca i de atac. Potrivit Ordonantei de Urgenta a Guvernului nr.13/2001cx, impotriva masurilor dispuse prin actele de impunere intocmite de organele Ministerului Finantelor Publice se poate formula contestatie si,
in continuare sunt prevazute cele doua cai judiciare, examinate mai sus, in cazul impozitului pe profitcxi.

Sect iunea 2
Impozite indirecte

1. Consideratii preliminare
1.1. Ponderea diferitelor categorii de impozit. Tranzitia la economia de piata , determinand reorganizarea si privatizarea intreprinderilor de stat, impune transformarea integrala a sistemului fiscal aplicabil acestor intreprinderi.
In tarile membre ale Organizatiei pentru Cooperare si Dezvoltare
Economica, impozitele sunt clasificatecxii in patru-cinci categorii: impozite pe venit (cuprinzand impozitele pe veniturile corporatiilor si ale persoanelor fizice); impozitele de consumatie (respectiv impozitele asupra bunurilor si serviciilor); impozite pe avere si capital, si contributii pentru asigurarile sociale.
Ponderea acestor categorii de impozite difera de la tara la alta, dar media lor in Statele Organizatiei pentru Cooperare si Dezvoltare
Economica in 1988 a fost urmatoareacxiii: impozite pe veniturile populatiei
31% impozite pe veniturile corporatiilor
8% impozite pe consumatie
30% impozite pe avere si capital
5% contributii pentru asigurari sociale
24%
Spre aceste categorii de impozite se indreapta si reformele fiscale din ta rile foste socialiste, acordandu-se un rol tot mai important impozitelor de consumatie.

1.2. Categoriile de impozite de consumatie.
Impozitele de consumatie pot fi divizate in doua categorii: impozitele generale asupra consumului, cum este taxa pe valoarea adaugata (T.V.A.) si diferite forme de impozite pe vanzari;

taxe specifice, denumite si accize (impozite speciale de consumatie) asupra unor produse cum sunt: alcoolul, carburantii auto , tutunul, etc.
Impartirea in impozite generale si speciale (specifice) difera de la o tara la alta, me mbra a Organizatiei de Cooperare si Dezvoltare Economica, dar statele membre ale Uniunii Europene recomanda ca intre 50% si 70% din venitul din impozitele de consumatie sa fie realizat din impozitele generale asupra consumului.
Avantajele T.V.A. fata de alte forme de impozit pe vanzari -; sau pe vanzarile producatorilor -, impozit pe vanzarile cu amanuntul sau impozitul pe transferul de afacericxiv au facut sa fie adoptat deja in 1988 in peste 50 de ta ricxv. Adoptarea T.V.A. este o cerinta esentiala a me mbrilor Uniunii
Europene si faciliteaza legaturile cu tarile membre ale U.E.
Rolul si forma taxelor speciale de consumatie variaza foarte mult de la o tara la alta, in contrast cu T.V.A. Se poate observa ca, in general, se impun cu taxe speciale cele “trei mari” categorii de produse si anume: bauturile alcoolice; carburantii auto; tutunul.
In majoritatea tarilor membre ale Organizatiei de Cooperare si
Dezvoltare Economica, acestea se ridica in jur de 70% sau mai mult, din veniturile din taxe specialecxvi.
In unele state face obiectul acestor taxe o larga varietate de alte produse: cafea, ceai, zahar, parfumuri, bauturi nealcoolice, aparate radio si
TV, bijuterii, autoturisme.

2.1. Caracteristicile si avantajele T.V.A.
T.V.A. este, mai intai, un impozit indirect, adica un impozit general de consum, care se stabileste asupra operatiunilor privind transferul bunurilor si prestarilor de servicii cu plata sau asimilate acesteia. Are, deci, un caracter universal, deoarece se aplica asupra tuturor bunurilor si serviciilor economice, rezultate atat din activitatea curenta de exploatare, cat si din activitatea de fructificare a capitalurilor disponibile.
In al doilea rand, T.V.A. este un impozit neutru unic, dar cu plata fractionata. Este eliminata discriminarea, deoarece cotele sale se aplica asupra tuturor activitatilor economice. Faptul ca plata este fractionata rezulta din aceea ca se calculeaza pe fiecare veriga (stadiu) care intervine in realizarea si valorificarea produsului.

In al treilea rand, T.V.A. se caracterizeaza prin transparenta , intrucat asigura fiecarui subiect impozabil posibilitatea de a cunoaste exact si concret care este marimea impozitului si a obligatiei de plata ce-i revine.
O alta caracteristica este unicitatea, constand in faptul ca indiferent de circuitul pe care il parcurge materia prima pana la realizarea produsului finit, adica desi trece prin doua sau mai multe societati, este acelasi ca nivel al cotei si ca marime. Ca atare, T.V.A. nu este dependenta de intinderea circuitului economic.
In sfarsit, o alta trasatura este aceea ca aplicarea T.V.A. se face numai in tara in care produsul se consuma, deci nu unde se realizeaza produsul, ci acolo unde se consuma. In consecinta, tot ce se exporta este degrevat complet de plata acestui impozit, dar ceea ce se importa se impune in mod corespunzator.
In concluzie, adoptarea T.V.A. in practica financiara a Romaniei poate fi considerata o premisa pentru stimularea exporturilor si diminuarea importurilor, pentru accelerarea circuitului economic din intreprinderi, pentru stimularea investitiilor si cresterea productivitatii muncii, in general pentru
imbunatatirea activitat ii economico-financiare a unitatilor economice.

2.2. Instituirea T.V.A. in Romania.
Tinand seama de caracteristicile si avantajele aratate mai sus, introducerea T.V.A. a fost avuta in vedere in cadrul masurilor de reforma economica si financiara din tara noastra.
Ordonanta Guvernului nr.3/1992 prevedea ca T.V.A. se va aplica
incepand de la 1 ianuarie 1993.
Prin Legea nr.130/1992cxvii, Parlamentul Romaniei a aprobat
Ordonanta Guvernului nr.3/1992, stabilind ca prevederile ordonantei se aplica incepand de la data ce se va fixa printr-o lege separata. In acest sens, s-a adoptat Legea nr.32/1993, care a stabilit data de aplicare a legislatiei
T.V.A. la 1 iulie 1993cxviii.
Taxa pe valoarea adaugata este prevazuta a se aplica asupra operatiunile privind livrarile de bunuri si prestarile de servicii efectuate in Romania, transferul proprietat ilor bunurilor imobile si importul de bunuri si servicii.
Taxa pe valoarea adaugata -; T.V.A. este administrata de Ministerul
Finantelor Publice si organele sale teritoriale.
Ordonanta Guvernului nr.3/1992 a fost inlocuita prin Ordonanta de
Urgenta a Guvernului nr.17/2000cxix privind taxa pe valoarea adaugata, care a fost aprobata prin Legea nr.547/2001cxx.

In aplicarea O.U.G. nr.17/2000 au fost instituite Normele de aplicare a T.V.A., aprobate prin Hotararea Guvernului nr. 401/2000cxxi.
Ordonanta de Urgenta nr. 17/2000 privind T.V.A. a fost abrogata prin
Legea nr. 345/2002 privind T.V.Acxxii. In aplicarea acesteia din urma au fost instituite Normele de aplicare din 13 iunie 2002cxxiii.
O alta categorie de acte normative o reprezinta solutiile date prin deciziile Comisiei centrale fiscale a impozitelor indirecte, coordonata si numita de ministrul Finantelor Publice, pentru aplicarea unitara a prevederilor privind T.V.A., care se publica in Monitorul Oficial, Partea I.

2.3. Definitii T.V.A.
Pentru a usura intelegerea legislatiei T.V.A. in ansamblu si concret, pe fiecare element al impunerii, consideram util a descrie sumar continutul catorva notiuni care vor reveni mai frecvent in tratarea problemelor privind acest impozit.
2.3.1. Taxa pe valoarea adaugata (T.V.A.). T.V.A. constituie un impozit general de consum care se aplica pe fiecare stadiu al circuitului economic de productie al produsului final, asupra valorii adaugate realizata de catre producatorii intermediari si de producatorul final, inclusiv distributia pana la instrainarea catre consumatorul final. Ca atare, pe parcursul intregului proces de productie si distributie, fiecare agent economic incaseaza T.V.A. de la cumparator, din care deduce suma reprezentand T.V.A. aferenta materiilor prime si materialelor cu care s-a aprovizionat si serviciilor prestate, iar suma reprezentand diferenta (soldul) o varsa la bugetul public (si o adauga la pretul de vanzare).
In realitate, T.V.A. este raportata de la un stadiu la altul al procesului de productie si de distributie pentru a ajunge, la incheierea ciclului economic, la consumatorul finalcxxiv.

2.3.2. Valoarea adaugatacxxv. Valoarea adaugata consta in diferenta
intre pretul unui bun obtinut in urma vanzarii si pretul tuturor bunurilor achizitionate si a serviciilor prestate in vederea realizarii acestui bun. Spre exemplu, agentul economic producator sau prestator s-a aprovizionat cu materii prime si materiale necesare realizarii unui bun sau serviciu, in valoare de 100.000 lei, platind furnizorilor separat si in plus fata de acest pret si taxa pe valoarea adaugata de 19%, adica suma de 19.000 lei. Bunul sau serviciul a fost valorificat catre un agent economic angrosist, cu un pret de 200.000 lei, producatorul incasand, pe langa acest pret si T.V.A. de 19%, adica 38.000 lei. In acest exemplu, pentru stadiul economic respectiv s-a realizat o valoare adaugata de 100.000 lei, constand in diferenta intre suma

obtinuta din valorificarea bunului sau produsului -; 200.000 lei -; si suma achitata furnizorilor drept pret al materiilor prime si materialelor, de

100.000 lei.
Valoarea adaugata (V.A.) poate fi calculata ca diferenta intre valoarea productiei si a consumurilor intermediare, conform relatiei:
V.A. = P -; C.I. unde:
P = valoarea productiei (suma valorii cifrei de afaceri si a variatiei stocurilor de produse finite si productiei neterminate), iar
C.I. = consumurile intermediare (suma valorii materiilor prime, materialelor, semifabricatelor achizitionate, a serviciilor exterioare prestate de furnizori etc.)cxxvi.
Valoarea adaugata se calculeaza, in vederea aplicarii T.V.A., pentru fiecare stadiu in parte al ciclului economic, productiv sau prestator, dupa caz.

2.4. Subiectii impunerii
Potrivit Legii nr. 345/2002 privind T.V.A. prin persoana impozabila se intelege orice persoana, indiferent de statutul sau juridic, care efectueaza de o maniera independenta activitati economice, ca de exemplu: activitatile producatorilor, comerciantilor, prestatorilor de servicii, inclusiv cele extractive s.a., oricare ar fi scopul si rezulta tele acestor activitati.
Din aceasta definitie reiese ca: a) persoana impozabila este fie o persoana fizica, fie o persoana juridica; b) dar care efectueaza de o maniera independenta activitati economice.
De remarcat, ca spre deosebire de O.G. 17/2000 intre activitatile economice sunt enumerate si activitatile agricole, dar si profesiunile libere sau cele asimilate acestora. De asemenea, constituie activitati economice exploatarea bunurilor (corporale sau necorporale) in scopul obtinerii de venituri.
Persoana impozabila se va considera si persoana care actioneaza in nume propriu, dar in contul altei persoane (de exemplu comisionarii) luand parte la prestari de servicii.
Se considera ca nu actioneaza de o maniera independenta angajatii sau orice alte persoane care sunt legate de un angajator printr-un contract individual de munca (sau instrumente juridice similare).

c) institutiile publice sunt persoane impozabile pentru activitati ca: telecomunicatii, furnizare de apa, gaze, energie electrica, termica, transporturi de bani si retele (enumerate de Anexa la Legea nr. 345/2002); activitati care in mod normal nu sunt supuse T.V.A. (cum se va vedea in enumerarea de mai jos), dar care conduc la distorsiuni concurentiale. Consideram ca intre mai multi operatori economici se creeaza distorsiuni concurentiala daca unii beneficiaza de un tratament fiscal preferential din punct de vedere al T.V.A. in sensul ca activitatea acestora e grevata de T.V.A., pe cand activitatea altora nu este grevata de T.V.A. nu sunt considerate persoane impozabile pentru activitatile lor administrative, sociale, educative, culturale, sportive, de ordine publica, chiar daca se percep taxe, redevente sau cotizatii, atata timp cat nu se creeaza distorsiuni concurentiale. Institutiile publice nu sunt persoane impozabile pentru activitatile enumerate limitativ de lege, ca de exemplu: vanzarea sau inchirierea catre persoane fizice in scop de locuinta a imobilelor aflate in proprietatea statului (de precizat ca in ceea ce priveste vanzarile dispozitia e valabila numai pentru vanzarile efectuate anterior introducerii T.V.A.), livrarile de bunuri dobandite dupa 1 iulie 1993, pentru care nu au drept de deducere a T.V.A.

2.5. Obiectul impunerii
Regula generala. Fac obiectul impunerii operatiunile cu plata efectuate in Romania care indeplinesc in mod cumulativ urmatoarele conditii: sa constituie o livrare de bunuri (a), o prestare de servicii (b) sau altele asimilate acestora ; sa fie efectuate de persoane impozabile (in conditiile mentionate mai inainte); sa rezulte din activitati economice ca cele ale: producatorilor, comerciantilor, prestatorilor de servicii, inclusiv activitatile extractive, agricole si din profesiunile libere sau asimilate lor, precum si importurile.
Aceste operatiuni sunt impozabile si daca una din conditiile de mai sus nu este indeplinita.
Pentru a fi supuse T.V.A. operatiunile trebuie sa fie in primul rand sa fie cu plata, adica sa existe o legatura directa intre operatiune si contrapartida obtinuta (de regula, un pret obtinut pentru avantajul procurat).
In al doilea rand, trebuie precizat ca nu constituie activitate economica:

livrarea de bunuri / prestarea de servicii efectuata in mod gratuit de organizatii fara scop patrimonial; vanzarea de catre persoanele fizice a locuintelor proprietate personala sau a altor bunuri care sunt folosite de acestea pentru scopuri personale; activitatea de incasare a sumelor cuvenite bugetelor locale (potrivit
Legii nr. 27/1994 privind impozitele si taxele locale, modificata prin O.G.
36/2002) chiar daca activitatea este prestata si de persoane impozabile, dar numai atunci cand are ca obiect administrarea si intretinerea locurilor publice. a) Livra ri de bunuri
Prin livrare de bunuri se intelege transferul dreptului de proprietate asupra bunurilor detinute de proprietar catre beneficiar, direct sau prin persoanele care achizitioneaza in numele acestora.
Prin bunuri se intelege: bunuri mobile corporale (materii prime, materiale, mijloace fixe, obiecte de inventar); bunuri imobile, cum sunt: locuintele, constructiile individuale, comerciale, agricole, terenurile agricole etc.; bunuri de natura mobi la care nu pot fi detasate fara a fi deteriorate sau mobile prin destinatie; energia electrica si termica, gazele, agentul frigorific.
Livrari de bunuri inseamna: vanzare cu plata in rate; trecerea in domeniu public a unor bunuri in schimbul unei despagubiri; transferul dreptului de proprietate ca urmare a executarii silite.
Nu se considera livrari de bunuri: transferul activelor sau pasivelor (cu sau fara plata) cu ocazia fuziunii sau divizarii societatilor comerciale; aportul in natura, cand beneficiarul are dreptul de a deduce T.V.A. b) Prestarea de servicii se considera a fi orice activitate ce nu constituie livrare de bunuri. Astfel, pot constitui prestari de servicii: orice munca fizica sau intelectuala; lucrari de constructii montaj; transport de persoane si marfuri; servicii de posta si telecomunicatii, transmisiuni radio si T.V.;
inchirierea, arendarea, concesionarea de bunuri mobile sau imobile; intermediere si comision;

reparatii etc.
Sunt asimilate cu prestarile de servicii: utilizarea bunurilor in alte scopuri decat cele legate de activitatea economica a prestatorului sau folosirea lor gratuita de altii, cand T.V.A. aferenta a fost dedusa; prestarea de servicii gratuite, altele de cat cele din activitatea prestatorului, catre angajatii proprii sau ai altora, cand T.V.A. a fost dedusa.
Nu sunt asimilate prestarilor de servicii activitatile de mai inainte, cand sunt efectuate in limitele stabilite de lege. schimbul de servicii are efectul a doua prestari separate.
Prin import de bunuri intelege m introducerea in tara de bunuri provenind din strainatate de catre orice persoana, indiferent de statutul sau juridic, direct sau prin intermediari, plasate in regim vamal de import sau in regimuri suspensive.

2.6. Locul livrarii (teritorialitatea)
2.6.1. Prestarea de servicii. Locul prestarii de servicii este considerat a fi in Romania, daca sediul activitatii economice, sediul stabil sau, in absenta acestora, domiciliul sau resedinta obisnuita a prestatorului de la care sunt prestate serviciile este a mplasata in Romania, cu unele exceptii cxxvii (ca de exemplu: imobile, transporturi).
De regula, locul prestarii de servicii se considera a fi locul unde prestatorul de servicii isi are stabilit sediul activitatii economice, iar in lipsa acestuia, acolo unde este situat sediul, domiciliul sau resedinta obisnuita a prestatorului de servicii, cu exceptia urmatoarelor servicii pentru care locul prestarii este: a) locul unde sunt situate bunurile de natura imobiliara. Sunt supuse taxei pe valoarea adaugata lucrarile de constructii-montaj executate pentru realizarea, repararea si intretinerea bunurilor imobile existente in
Romania, independent de locul unde este situat sediul prestatorului -; in tara sau in strainatate.
Acelasi regim se aplica si inchirierii de bunuri imobile, operatiunilor de leasing cu bunuri imobile, serviciilor de arhitectura, proiectare, de coordonare a lucrarilor de constructii, precum si serviciilor prestate de alti agenti economici cu activitate in domeniul bunurilor imobile (studii, expertize, reparatii si alte prestari de servicii ale agentilor imobiliari). b) locul de plecare a transportului de persoane si de bunuri, respectiv locul de sosire a transportului aferent bunurilor importate;

c) locul unde beneficiarul are stabilit sediul activitatii sau, in lipsa acestuia, domiciliul stabil al beneficiarului.

2.6.2. Livrarea de bunuri. Locul unei livrari de bunuri e considerat a fi in Romania cand, intrunindu-se conditiile a) si b) (de mai jos), este situat pe teritoriul Romaniei, respectiv: locul de unde a pornit expeditia sau transportul catre beneficiar este considerat locul livrarii; locul unde se gasesc bunurile cand are loc livrarea (cand bunurile nu sunt expediate sau transportate) este considerat locul livrarii.
In ce priveste bunurile provenite din import, acestea sunt impozabile
in Romania la intrarea lor in tara si la inregistrarea declaratiei vamale, deoarece destinatia finala este Romania, locul livrarii e considerat a fi in tara.

2.7. Baza de impozitare (impunere)
2.7.1. Regula generala. Taxa pe valoarea adaugata se datoreaza asupra contravalorii totale primite sau ce va fi primita, in considerarea livrarii de bunuri sau prestari de servicii, exclusiv taxa pe valoarea adaugata.
Mai exact, baza de impozitare este constituita pentru livrarile de bunuri si prestarile de servicii din toate sumele, valorile, bunurile sau serviciile efectuate, exclusiv T.V.A.
T.V.A. se evidentiaza separat, astfel ca nu se include in pretcxxviii.

2.7.2. Valoarea livrarii/prestarii. Valoarea livrarii sau prestarii se determina, in principal, in raport de:
(1) contrapartida obtinuta sau care urmeaza sa se obtina de furnizor sau prestator de la cumparator, inclusiv subventiile direct legate de pret, exclusiv T.V.A.;
(2) preturile de achizitie sau pretul de cost determinat la momentul livrarii / prestarii, pentru alte situatii decat cele de la par. (1), ca de exemplu: preluarea bunurilor achizitionate sau fabricate chiar de persoana ce le preia , dar pentru a fi folosite in scopuri ce nu au legatura cu activitatea economica, sau pentru a fi puse la dispozitia altora cu titlu gratuit, daca T.V.A. a fost dedusa (situatie asimilata cu o livrare) sau utilizarea in ac eleasi scopuri a bunurilor ce fac parte din activele persoanei impozabile ce le utilizeaza
(situatie asimilata cu o prestare de servicii), chiar daca sunt folosite pentru uzul personal al angajatilor;
(3) compensatia pentru operatiuni ca: trecerea in domeniu public a unor bunuri, in schimbul unei despagubiri sau efectuarea unor servicii, potrivit unui ordin emis de/sau in numele unei autoritati publice.

Sunt cuprinse in baza de impozitare: impozitele, taxele, daca prin lege nu se prevede altfel, exclusiv
T.V.A. Ca urmare, pe langa accize (cum prevedea reglementarea anterioara) baza de impozitare cuprinde si taxa de drum; taxa de drum fiind inclusa in pretul carburantilor, alaturi de accize, influenteaza pretul respectiv; cheltuieli accesorii ca de exemplu: comisioanele, cheltuielile de ambalare, transport, asigurare, decontate cumparatorului sau clientului.
Legislatia fiscala stabileste, in mod expres, si elementele ce nu se cuprind in baza de impozitare, si anume: a) rabaturile, remizele, risturnele, sconturile si alte reduceri de pret acordate de catre furnizori direct clientilor, in vederea stimularii vanzarii, in conditiile prevazute de contractele incheiatecxxix; b) penalizarile, precum si sumele reprezentand daune-interese, stabilite prin hotarare judecatoreasca definitiva, solicitate pentru neindeplinirea totala sau partiala a obligatiilor contractualecxxx; c) dobanzile percepute pentru platile cu intarziere, pentru vanzari cu plata in rate, operatiuni de leasing; d) ambalajele care circula intre furnizorii de marfa si clienti, prin schimb, fara facturare; e) sumele achitate de furnizor sau prestator in contul clientului.
In ce priveste platile in natura, la determinarea bazei de impozitare se tine seama de valoarea tuturor bunurilor si serviciilor care reprezinta contravaloarea livrarii de bunuri sau prestari de servicii.

2.7.3. Importuri. Baza de impunere pentru livrarile si serviciile de import cuprinde valoarea in vama, determinata potrivit legii, la care se adauga taxele vamale, comisionul vamal, accizele si alte taxe datorate potrivit legii.
Sunt cuprinse in baza de impozitare si cheltuielile accesorii cum ar fi: comisioanele, cheltuielile de ambalare, transport si asigurare care intervin dupa intrarea bunului in tara pana la primul loc de destinatie a bunului
(respectiv locul ce figureaza pe documentul de transport).
2.7.4. Momentul determinarii bazei de impunere. Baza de impunere se determina integral la momentul livrarii bunurilor sau prestarii serviciilor, chiar daca in contract se prevede plata in rate sau prin decontari succesive. In acest fel, se simplifica modul de calcul si de evidenta si se asigura ritmicitatea varsamintelor la bugetul public. In situatia ca anumite elemente accesorii ale pretului nu sunt determinate in mod precis in

momentul desfacerii marfurilor, toate sumele percepute ulterior livrarii bunurilor dau loc la impozitare separata de la data facturarii lor.

2.8. Faptul generator si exigibilitatea T.V.A.
2.8.1. Faptul generator. Legislatia T.V.A. stabileste, in mod concret, care este faptul generatorcxxxi al T.V.A., a carui indeplinire determina nasterea obligatiei de plata a impozitului, deci a raportului juridic fiscalcxxxii, cu toate elementele sale. In acest sens, faptul generator ia nastere, de regula ,
in momentul efectuarii livrarii bunurilor mobile, al transferului proprietatii bunurilor imobile sau prestarii serviciilor.
Pentru anumite operatiuni specifice, legislatia T.V.A. stabileste conditiile si/sau momentul la care ia nastere fapt